Cours - Droit fiscal des affaires - 4e - 369

L'imposition du résultat de la société

différents États membres, telles que les fusions, les scissions, les scissions partielles les
apports d'actifs et les échanges d'actions, ne soient pas entravées par des restrictions, des
désavantages ou des distorsions particuliers découlant des dispositions fiscales des États
membres633. Selon la directive, il importe, par conséquent, de prévoir pour ces opérations
des règles fiscales neutres au regard de la concurrence afin de permettre aux entreprises
de s'adapter aux exigences du marché intérieur, d'accroître leur productivité et de renforcer
leur position concurrentielle sur le plan international634. À cet effet, la directive prévoit « un
régime suivant lequel lesdites opérations ne peuvent pas, en elles-mêmes, donner lieu à
une imposition. Les éventuelles plus-values afférentes à ces opérations peuvent, en principe, être imposées, mais seulement à la date où elles sont effectivement réalisées »635.
Pour répondre à cet objectif, les droits des États membres ne peuvent pas prévoir des
conditions supplémentaires par rapport à celles qui figurent dans la directive pour ces
opérations transfrontalières, avec quelque tempérament636.
Le droit fiscal interne prend en compte le but économique de ces opérations de restructuration pour écarter, si l'entreprise le souhaite, tout ou partie des conséquences auxquelles
elles devraient normalement conduire. C'est le régime spécial des fusions et des opérations assimilées qui prévoit ces possibilités. L'idée est de considérer la pérennité de
l'exploitation (de l'entreprise dans sa totalité ou d'une branche d'activité) par-delà la modification de l'habit juridique de l'entreprise. L'opération de restructuration n'a qu'un caractère intercalaire637. Elle va opérer la transmission universelle du patrimoine de la société
restructurée au bénéficiaire de l'apport, ou d'une partie de ce patrimoine dans le cas
d'une branche d'activité638. Le champ d'application du régime de faveur est limité aux
sociétés qui sont soumises à l'impôt sur les sociétés. Les définitions des fusions et des
opérations assimilées sont posées par le droit fiscal639 qui reprend peu ou prou la

633. Voir notamment le considérant initial de la directive 2009/133/CE du Conseil du 19 octobre 2009, ainsi que CJUE 8 mars
2017, 1re chambre, affaire C-14/16, Euro Park Service, point nº 3 de l'arrêt, Droit fiscal 2017, nº 20, comm. nº 306, note
N. DE BOYNES ; Droit des sociétés 2017, nº 6, comm. nº 114, note J.-L. PIERRE.
634. Cf. le considérant initial de la directive 2009/133/CE du Conseil du 19 octobre 2009.
635. CJUE 8 mars 2017, 1re chambre, affaire C-14/16, Euro Park Service, point nº 4 de l'arrêt.
636. Voir CJCE 11 décembre 2008, 1re chambre, affaire C-285/07, A.T., préc. (la directive « s'oppose à une réglementation d'un
État membre selon laquelle un échange d'actions donne lieu à une imposition, dans le chef des associés de la société acquise,
des plus-values d'apport correspondant à la différence entre les coûts initiaux d'acquisition des parts apportées et leur valeur
vénale, à moins que la société acquérante ne reporte la valeur comptable historique des parts apportées dans son propre bilan
fiscal ») - CJUE 18 octobre 2012, 5e chambre, affaire C-603/10, Pelati d.o.o., spécialement point 37 de l'arrêt, Droit fiscal 2012,
nº 43-44, act. 413 (la directive « ne s'oppose pas à une réglementation nationale (...) qui soumet l'octroi des avantages fiscaux
applicables à une opération de scission conformément aux dispositions de cette directive à la condition que la demande afférente à cette opération soit introduite dans un délai déterminé. Toutefois, il appartient à la juridiction de renvoi de vérifier si les
modalités de mise en œuvre de ce délai, et plus particulièrement la détermination du point de départ de celui-ci, sont suffisamment précises, claires et prévisibles pour permettre aux assujettis de connaître leurs droits et s'assurer que ces derniers sont
en mesure de bénéficier des avantages fiscaux prévus par les dispositions de cette directive »).
637. Voir récemment, Conseil d'État 11 février 2013, 8e et 3e sous-sections, nº 356519, min. c. Sté Heineken France, RJF 2013,
nº 5, comm. nº 474.
638. Le juge de l'impôt considère que malgré la transmission universelle du patrimoine c'est la société apporteuse qui doit être
redressée et non la société bénéficiaire de l'apport, en cas de redressement au titre d'opérations antérieures à la restructuration,
celle-ci ne faisant pas disparaître rétroactivement sa qualité de redevable légal des impositions dont le fait générateur est antérieur à la restructuration. Voir, dans l'hypothèse d'un apport partiel d'actif, Conseil d'État 15 novembre 2006, 9e et 10e soussections, nº 288533, Ministre c. SA Dosim France, RJF 2007, nº 2, comm. nº 192 ; BDCF 2007, nº 2, comm. nº 23, conclusions
S. VERCLYTTE ; Juris-Data nº 2006-081040. Toutefois, la dette ayant été transmise à la société apporteuse, c'est elle qui, semble-t-il,
doit en assurer le paiement auprès du Trésor. Voir, Conseil d'État 4 août 2006, 9e et 10e sous-sections, nº 160436, SA Financière de
l'Erable, RJF 2006, nº 11, comm. nº 1331.
639. Voir l'article 210-0 A du CGI. Sur le champ d'application territorial du régime, c'est-à-dire concernant les opérations de
restructurations transfrontalières, voir le III de l'article préc.

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