Cours - Droit fiscal des affaires - 4e - 416

DROIT FISCAL DES AFFAIRES

est soumis aux droits d'enregistrement ne l'est pas à la taxe sur la valeur ajoutée164. On
notera que l'apport d'un fonds de commerce en société est taxé par les droits d'enregistrement, à l'exclusion des marchandises qui, elles, sont soumises à la taxe sur la valeur
ajoutée. Toutefois, il y a une dispense de taxe sur la valeur ajoutée si la société s'engage à
soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée la vente future des marchandises apportées, car
en ce cas l'opération intercalaire est neutre. Effectivement, l'apport entraînerait l'exigibilité
de la taxe sur la valeur ajoutée, mais la société la déduirait. Il ne faut pas conclure de tous
ces exemples qu'il existe en droit fiscal un principe de non-cumul d'imposition ; le noncumul ne vaut que si une disposition légale est prévue en ce sens. Par exemple, la taxe
sur la valeur ajoutée peut se cumuler avec la taxe locale d'équipement, les droits de
douane, la taxe intérieure sur les produits pétroliers, les taxes sur les alcools.
424 Au titre des exonérations pour motif économique, il faut essentiellement connaître les
cas qui suivent. L'exonération majeure est celle qui existe relativement aux exportations et
aux livraisons intra-communautaires165. Si on allait au bout de la logique du système, il
faudrait alors refuser aux exportateurs la déduction de la taxe acquittée en amont, notamment sur les achats. Afin de favoriser l'activité d'exportation, la déduction sera autorisée. De
la sorte, tout se passe comme si l'opération d'export était soumise à un taux de taxe sur la
valeur ajoutée égal à zéro166. Il faut également retenir le cas des professions médicales et
paramédicales167. Sont notamment visés les médecins, les ostéopathes, les chiropracteurs,
les psychanalystes et les psychothérapeutes. Ces professions ne sont pas soumises à la
taxe et la loi ne prévoit pas la possibilité d'opter pour l'assujettissement à celle-ci. L'objectif
principal est de ne pas alourdir le déficit de la Sécurité sociale168. Il faut encore connaître le
cas de certaines opérations de caractères financier et bancaire169, avec le souci ici de ne pas

164. Lire toutefois supra le passage sur les opérations immobilières pour une hypothèse d'application cumulée de la TVA et du
droit d'enregistrement en cas d'option pour la TVA par le cédant assujetti relativement à une opération qui en serait exonérée.
165. Voir infra le champ d'application territorial de la TVA pour une étude du régime de ces opérations.
166. Se reporter aux développements consacrés aux opérations intracommunautaires.
167. Article 261 4 1º (en principe, sont visées les professions médicales et paramédicales - pour les prestations de soins et les
fournitures de biens qui en constituent le prolongement direct - qu'ils soient praticiens ou auxiliaires, dont la profession est
réglementée ; fourniture de prothèses dentaires par les prothésistes, travaux d'analyse de biologie médicale), 1º bis (établissements de santé), 2º (opérations sur les organes, le sang et le lait humains), 3º (transports en ambulance) du CGI. Il a été jugé
que ne bénéficie pas de l'exonération prévue par l'article 261 4 1º bis du CGI le centre de radiothérapie qui met du personnel et
des locaux aménagés et équipés de matériel à la disposition de médecins, moyennant une redevance calculée sur les honoraires acquittés par les patients. Ces prestations de mise à disposition ne constituent ni des soins médicaux ni des opérations
étroitement liées à ces soins, les actes de radiothérapie émanant des seuls médecins. Le centre de radiothérapie est dans une
situation différente de celle du centre de radiologie-scanner, au regard des modalités de prise en charge par les organismes de
sécurité sociale des dépenses des patients. Voir Conseil d'État 31 décembre 2008, 8e et 3e sous-sections, nº 306091, Société Iridis
Nord, Bull. fiscal 2009, nº 4, comm. nº 295 ; RJF 2009, nº 4, comm. nº 321. La livraison de composants du sang, tel le plasma
sanguin, destinés à un usage thérapeutique direct bénéficie de l'exonération. En revanche, s'ils sont utilisés à des fins industrielles ou pharmaceutiques (concrètement, à la fabrication de médicaments), l'exonération ne joue pas. Cf. CJUE 5 octobre
2016, 3e chambre, affaire C-412/15, TMD Gesellschaft für transfusionsmedizinische Dienste mbH, Droit fiscal 2016, nº 41, act. 588 ;
Europe 2016, nº 12, comm. nº 486, observation S. CAZET ; RJF 2016, nº 12, comm. nº 1142.
168. L'exonération ne s'étend pas aux médicaments, à moins que cette livraison soit matériellement et économiquement indissociable de la prestation de soins médicaux principale, cf. CJUE 13 mars 2014, 3e chambre, affaire C-366/12, Finanzamt Dortmund-West c. Klinikum Dortmund GmbH, Droit fiscal 2014, nº 12, act. 193 ; Droit fiscal 2014, nº 15, act. 225 (à propos de médicaments cytostatiques, prescrits par des médecins exerçant à titre indépendant au sein d'un hôpital, lors traitement ambulatoire
contre le cancer).
169. Voir supra, à propos des options, les opérations des établissements de crédit. La CJCE effectue un contrôle de la qualification d'opération bancaire. Par exemple, la cession à titre onéreux d'un portefeuille de contrats de réassurance-vie n'est pas, par
sa nature, une opération bancaire, cf. CJCE 22 octobre 2009, 4e chambre, affaire 242/08, Swiss Re Germany Holding GmbH,
RJF 2010, nº 1, comm. nº 91.

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