Cours - Droit fiscal des affaires - 4e - 46

DROIT FISCAL DES AFFAIRES

fonds106. On retiendra surtout que les fruits de l'activité de sous-location d'immeubles nus
sont taxés dans cette catégorie. Plus généralement, selon la loi fiscale, sont considérés
comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme des revenus
assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des
charges et des offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes
occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre
catégorie de bénéfices ou de revenus107. La différence entre ce qui relève du résultat non
commercial réalisé par le professionnel libéral et ce qui relève de l'activité commerciale,
fondée sur le travail d'autrui, est parfois ténue. C'est précisément ce dernier point, l'exploitation du travail d'autrui, qui permet de distinguer la catégorie d'imposition, entre bénéfice
non commercial ou commercial. La notion de professionnel libéral supposant l'existence
d'une pratique personnelle d'une science ou d'un art en toute indépendance. Il en résulte
que celui qui tire profit du travail d'autrui est imposé au titre des bénéfices industriels et
commerciaux108. Quant au professionnel qui ne remplit pas la condition d'indépendance, il
est en réalité un salarié dont le revenu sera taxé en tant que tel109. On retrouve ici le
critère de qualification du contrat de travail, le lien de subordination.
L'activité qui est soumise aux règles des bénéfices non commerciaux peut être exercée à
titre individuel ou via une société semi-transparente. Il est possible dans ces deux cas
d'adhérer à une association de gestion agréée110. Si le professionnel libéral réalise par
ailleurs des opérations agricoles ou commerciales accessoires, c'est-à-dire étend son
activité à des opérations dont les résultats entrent dans la catégorie des bénéfices agricoles ou des bénéfices industriels et commerciaux, il est tenu compte de ces résultats
pour la détermination du bénéfice non commercial111.
106. Il en va ainsi même si le bénéficiaire des détournements est un salarié ou un fonctionnaire. Les sommes sont imposables
au titre des BNC et non au titre des traitements et salaires. Il est indifférent qu'une condamnation pénale soit intervenue ou non
sur la qualification de détournement de fonds. Voir les exemples jurisprudentiels cités supra. Pour le cas d'un fonctionnaire,
Conseil d'État 17 novembre 1986, 7e et 9e sous-sections, nº 52 402, RJF 1987, nº 1, comm. nº 35 (détournement, par un agent de
la direction des services fiscaux, de chèques qu'il se faisait remettre directement par des commerçants en paiement de
sommes dues au Trésor). Pour des exemples récents, CAA de Nantes 13 mars 2006, 1re chambre B, nº 03-776, Raimont,
Bull. fiscal 2006, nº 10, comm. nº 1001 ; RJF 2006, nº 10, comm. nº 1185 (détournement de vacations horaires par un sapeurpompier, en rétribution de prestations sans réalité, au moyen de faux en écritures publiques) - CAA de Lyon 22 juin 2006,
2e chambre, nº 01-1184, Bianco, Bull. fiscal 2007, nº 1, comm. nº 9 ; RJF 2007, nº 1, comm. nº 21 (détournement de fonds par un
salarié d'un établissement bancaire, qui occupait une fonction de gestionnaire de patrimoine, par l'encaissement sur son
compte personnel de chèques remis par les clients de la banque). On note que ne font pas obstacle à la soumission des
sommes détournées à l'impôt sur le revenu le fait qu'une sanction pénale ait été infligée au contribuable, le caractère délictueux de l'origine des sommes litigieuses, ou encore les conditions dans lesquelles, en raison de son état mental, il les aurait
dilapidées. Sur ce point, cf. Conseil d'État 29 novembre 1982, 7e et 8e sous-sections, nº 28 305, RJF 1983, nº 1, comm. nº 53.
107. Article 92 du CGI.
108. Pour plus de détails, voir le chapitre consacré à l'imposition du résultat de l'entreprise individuelle.
109. Un professionnel libéral qui apporte sa collaboration à un confrère n'étant pas dans un état de subordination, son bénéfice
demeure taxable en tant que bénéfice non commercial. Voir à propos d'un chirurgien-dentiste remplaçant, Conseil
d'État 17 mars 2014, 3e et 8e sous-sections, nº 354701, M. Chebbo, Droit fiscal 2014, nº 24, comm. nº 377 (« eu égard aux termes
des contrats en vertu desquels il a effectué des remplacements, M. Chebbo disposait de l'indépendance nécessaire à l'exercice
libéral de son activité de chirurgien-dentiste, qu'il était rémunéré selon un pourcentage des honoraires et qu'aucune des modalités d'exercice des remplacements qui avaient été convenues n'était de nature à le placer dans une situation de subordination
caractérisant un lien salarié ; que, par suite, en jugeant que les revenus perçus par M. Chebbo étaient imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, la cour a exactement qualifié les faits qui lui étaient soumis »).
110. Sur ces associations, voir supra à propos des bénéfices industriels et commerciaux. Il est désormais possible (depuis la loi
de finances pour 2008) pour un contribuable titulaire de bénéfices non commerciaux non professionnels d'adhérer à une association de gestion agréée.
111. Article 155 I 2 du CGI (issu de la loi de finances rectificative pour 2010, nº 2010-1658, 29 décembre 2010, article 13,
JO 30 décembre 2010, p. 23127 ; Droit fiscal 2011, nº 5, comm. nº 158 ; disposition applicable aux exercices et périodes d'impositions ouverts à compter du 1er janvier 2012). Auparavant, ces activités accessoires étaient en principe taxées de façon autonome

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