Cours - Droit fiscal des affaires - 4e - 219

L'imposition du résultat de l'entreprise individuelle

été extournés du résultat de l'entreprise713, mais également lorsqu'ils ne l'ont pas été, en
vertu de la tolérance de 5 %714. Une difficulté peut se poser dans les calculs quand une
partie des charges a été extournée du résultat au motif que, bien que la tolérance légale
soit respectée, les charges relatives au bien ont été supérieures aux produits afférents au
même bien. Dans un tel cas, il faut se demander si les charges réintégrées consistent en
des amortissements ou en d'autres charges. La réponse à apporter à cette question n'est
pas claire. Faut-il par exemple raisonner à partir d'un prorata entre les charges autres
que les amortissements et les amortissements ? Faut-il considérer que les amortissements sont réintégrés prioritairement, ou à l'opposé en dernier, dans le résultat ? À
notre connaissance, il n'existe pas de réponse claire à cette question.
En résumé, ces calculs amènent à se poser notamment deux questions essentielles. La
première consiste à se demander combien de temps, au cours de la période d'inscription
au bilan, le bien a été utilisé respectivement à des fins professionnelles et à des fins non
professionnelles, indépendamment du point de savoir si les charges et produits afférents
au bien ont fait l'objet de retraitements extra-comptables. Cette ventilation permet de
déterminer le prix de cession majoré. La seconde question consiste à se demander quel
a été le montant des amortissements réintégrés dans le résultat de l'entreprise. Ce
montant doit alors être ajouté à la valeur nette comptable du bien pour déterminer la
valeur comptable majorée. La différence entre le prix de cession réel et le prix de
cession majoré donne le montant de la plus-value privée. La différence entre le prix de

713. Exemple : Il est pris comme hypothèse que les produits issus de la location de l'immeuble excèdent 5 % du total des
produits, de sorte que les produits et les charges, notamment les amortissements, relatifs à l'immeuble non utilisé à des fins
professionnelles sont extournés du résultat de l'entreprise. Il s'agit d'une entreprise de vente qui donne un immeuble nu en
location à un tiers. Par souci de simplification, il est supposé que l'immeuble a été inscrit au bilan le 1er jour de l'exercice, que
les locations ont été faites pour la durée d'un exercice complet et que le bien a été cédé au 1er jour de l'exercice au bout de
sept années d'inscription au bilan. Il serait possible de complexifier, en modifiant ces données, ce qui introduirait un ou
plusieurs prorata temporis, mais ne changerait rien à la logique des calculs. Supposons que les données sont les suivantes :
valeur d'inscription de l'immeuble au bilan : 200 000 euros ; prix de cession : 270 000 euros ; amortissement de l'immeuble
sur 25 ans, soit un amortissement annuel de 8 000 euros (= 200 000/25). Supposons que pendant les 5 premières années
d'inscription, le bien a été loué à un tiers. Les amortissements réintégrés dans le résultat tout au long de cette période représentent un total de 40 000 euros (= 5 x 8 000). Puis le bien a été utilisé à des fins professionnelles pendant les 2 années
suivantes, de sorte qu'il n'y a pas eu de retraitement des amortissements déduits pendant cette période. Enfin, le bien est
vendu, après 7 années d'inscription au bilan. La plus-value professionnelle = le prix de cession majoré - la valeur comptable
majorée. Le prix de cession majoré est de 220 000 euros (= 270 000 x 2/7 + 200 000 x 5/7), à savoir (le prix de cession x la durée
de l'utilisation professionnelle/la durée d'inscription au bilan) + (la valeur d'inscription x la durée de la location au tiers/la durée
d'inscription au bilan). La valeur comptable majorée est de 184 000 (= 144 000 + 40 000), à savoir la valeur nette comptable du
bien (valeur d'inscription - total des amortissements = 200 000 - 7 x 8 000 = 144 000) + les amortissements réintégrés (40 000 = 5
x 8 000). La plus-value professionnelle est donc de 36 000 euros (= 220 000 - 184 000). La plus-value privée = le prix de cession
réel - le prix de cession majoré. Elle est donc de 50 000 euros (= 270 000 - 220 000).
714. Exemple : Sont reprises ici les mêmes données que pour le cas pratique précédent, mais en partant de l'hypothèse qu'en
application de la tolérance de 5 % les amortissements n'ont pas été extournés du résultat et ont donc été déduits par l'entreprise pour le calcul de son résultat fiscal, et ce tout au long de la durée d'inscription du bien au bilan. Il est supposé par ailleurs
que les produits générés par l'immeuble ont été supérieurs aux charges afférentes, car, dans le cas contraire, la quote-part des
charges excédant les produits devrait être exclue du résultat imposable. Ce qui change par rapport au cas précédent, c'est donc
que le montant des amortissements réintégrés est de 0 au lieu de 40 000 euros. Cela n'a pas d'effet sur le montant de la plusvalue privée, ni sur celui du prix de cession majoré (220 000 euros), ni sur la valeur nette comptable (VNC = 144 000 euros). En
revanche, la valeur comptable retraitée est modifiée ; elle est de 144 000 euros (= 144 000 de VNC + 0 d'amortissements réintégrés) au lieu de 184 000 euros dans le cas précédent (= 144 000 de VNC + 40 000 d'amortissements réintégrés). D'où, la plusvalue professionnelle est de 76 000 euros (= 220 000 - 144 000). Les amortissements ayant été déduits, la plus-value s'en trouve
augmentée d'autant. Si la tolérance légale ne s'était appliquée que sur une partie de la durée d'inscription du bien au bilan, un
montant d'amortissement aurait été réintégré ; cela aurait pour effet de modifier la valeur comptable retraitée, donc la plusvalue professionnelle.

219
Table des matières de la publication Cours - Droit fiscal des affaires - 4e
