Systèmes - Introduction au droit fiscal général et à la théorie de l'impôt - 14e - 109

Le contrôle et le contentieux fiscal

- de bénéficier à tort d'une déduction du revenu, d'un crédit d'impôt,
d'une réduction d'impôt ou d'une exonération d'impôt par la délivrance irrégulière de documents ;
- de réaliser pour le compte du contribuable tout acte destiné à égarer l'administration.

* Les droits et garanties des contribuables en matière de sanctions
fiscales
Les sanctions fiscales doivent être motivées à l'instar de toute décision
administrative ayant pour objet d'infliger une sanction (art. 1er de la loi du
11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs). Prévue
expressément à l'article L 80 D du LPF, cette obligation s'impose à l'administration. Par ailleurs, dans le cas de mauvaise foi ou de manœuvres frauduleuses, la mise en œuvre des sanctions indiquées à l'article 1729 du CGI
ne peut être prise que par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur
principal qui doit viser le document comportant la motivation des sanctions
encourues.
Néanmoins, au regard des droits et garanties des contribuables, la procédure en matière de sanctions fiscales présente des particularités. En
effet, nonobstant l'obligation générale de motivation, la procédure contradictoire qui, au demeurant, n'a été introduite que depuis une loi du
30 décembre 1992 (art. 112 du texte codifié à l'art. L 80 D du CGI23) n'y est
pas d'application unifiée : elle souffre par ailleurs de conditions de mise en
œuvre restrictive.
Tout d'abord, il faut noter que l'obligation pour l'administration fiscale de
respecter l'obligation de motivation dans un délai donné ne vaut que pour
certaines sanctions fiscales, à savoir celles qui ne constituent pas l'accessoire d'une imposition ou lorsqu'elles sanctionnent une infraction dont la
qualification est fondée sur l'appréciation du comportement du contribuable
(manquement délibéré). Par ailleurs, si le contribuable dispose d'un délai de
trente jours pour présenter ses observations, ce délai est ouvert selon l'article L 80 D trente jours avant la notification du titre exécutoire, c'est-à-dire
le titre de recouvrement, soit un délai qui, à l'évidence, intervient très tardivement dans la procédure administrative.

23. Selon l'article L 80 D, « les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions
fiscales sont motivées au sens de la loi nº 79-587 du 11 juill. 1979 relative à la motivation
des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le
public, quand un document ou une décision adressée au plus tard lors de la notification
du titre exécutoire ou de son extrait en ont porté la motivation à la connaissance du
contribuable. Toutefois, lorsque la pénalité mise en recouvrement ne constitue pas l'accessoire d'une imposition ou lorsqu'elle sanctionne une infraction dont la qualification est
fondée sur l'appréciation du comportement du contribuable, la motivation est portée à sa
connaissance au moins trente jours avant la notification du titre exécutoire ou de son
extrait. Durant ce délai, le contribuable peut présenter ses observations ».

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