Hors collection - Sources et ressources de l’interprétation juridique - 161

L'INTENTION
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généralement pas les plus-values (...). Il est donc de la responsabilité de l'État
qui, lui, taxe les plus-values de prévenir une double exonération s'il le souhaite
(...) (239). Le Canada et le Luxembourg n'ont pas choisi cette option. Ce n'est
certainement pas le rôle du Tribunal de déjouer leur négociation (240) sur ce
point » (241). Et le tribunal de conclure en estimant qu'il ne trouve pas ce résultat
contraire à l'esprit sous-jacent aux articles 1, 3 et 14 de la convention entre le
Canada et le Luxembourg, ce qu'on retrouve dans l'arrêt d'appel qui se déclare
« incapable d'identifier un quelconque objet, esprit ou but autre que celui reflété
par les mots » des articles pertinents du traité (242).
Le rappel de cette jurisprudence ne nous semble pas sans intérêt à l'heure où
les praticiens se demandent fréquemment si des conventions fiscales conclues en
pleine connaissance de cause par la France avec des États qui n'imposent pas
certains revenus ou certains actifs cessent d'être applicables au motif qu'il
conviendrait d'en faire une interprétation téléologique renouvelée. Ce questionnement
se comprend ; il ne doit toutefois pas aboutir à remettre en cause l'applicabilité
des conventions fiscales au gré des fluctuations du droit interne. Un éminent
juge ne dit rien d'autre lorsqu'il affirme que « si [une] double exonération
résulte notamment d'une exonération nationale, on peut penser que les administrations
fiscales négocient les conventions fiscales en connaissant les exonérations
de droit interne et peuvent avoir accepté une répartition du pouvoir d'imposer
conduisant à l'application d'une exonération de droit interne dans l'un des
États. À cet égard, l'éventualité d'une double exonération due au droit interne
ne devrait pas peser sur l'interprétation intrinsèque de la convention » (243).
203. Il nous semble également que cette approche pourrait conduire à reconsidérer
en partie la jurisprudence du Conseil d'État relative à la résidence fiscale
des entités structurellement soustraites à l'impôt dans un État étranger. On sait
que dans deux décisions du 9 novembre 2015 (244), confirmées
ultérieurement (245), le Conseil d'État a jugé qu'une personne exonérée d'impôt
239. Décision précitée, § 84.
240. Nous traduisons ainsi « disturb their bargain ».
241. Ibid., § 85.
242. Arrêt précité de la cour fédérale d'appel, § 73 : « Just as this Court was unable to find any rationale
behind Article 13(4) and the related provisions of the Luxembourg Convention, other than as reflected in the
words chosen for these provisions, I am also unable to find any object, spirit, or purpose other than as reflected
in these word ».
243. P. Martin, « L'interprétation des conventions fiscales internationales », Dr.fisc. 2013, nº 24, ét. 320,
§ 10.
244. CE, 9e-10e ss-sect. réunies, 9 nov. 2015, nº 370054, Landesärztekammer Hessen Versorgungswerk
-10e ss-sect. réunies, 9 nov. 2015, nº 371132, Santander Pensiones SA EGFP, RJF2/16, nº 138, à
(LHV), RJF2/16, nº 178, à propos de l'organisme allemand de retraite des médecins de la Hesse, exonéré d'impôt
; CE, 9e
propos d'un fonds de pension espagnol soumis à un impôt sur les sociétés au taux zéro. Les conclusions de
M.-A. Nicolazo de Barmon sont publiées à Dr.fisc. 2016, nº 28, comm. 421, concl. M.-A. Nicolazo de Barmon.
Sur ces décisions, v. les observations de D. Leboff et J. Saiac au FR 51/15, p. 7 et s. et l'article
d'É. Bokdam-Tognetti, « Entités étrangères exonérées : quel traitement fiscal par la France ? », Fiscalité Internationale
4-2020, nov. 2020, 02.2, p. 18 et s.
245. CE, 3e
-8e ch. réunies, 20 mai 2016, nº 389994, min. c/Sté Easyvista, RJF8-9/16, nº 753 ; v. aussi, en
présence d'entités tunisiennes exonérées à raison de leurs activités à l'exportation, CE, 9e-10e ch. réunies, 2 févr.
2022, nº 443018, Société OBEA.
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